PRAVILNOST IN SMOTRNOST POSLOVANJA JAVNIH ZAVODOV

Transcription

1 Lex localis, letnik II, številka 2, leto 2004, stran PRAVILNOST IN SMOTRNOST POSLOVANJA JAVNIH ZAVODOV Etelka Korpič Horvat 1 doktorica pravnih znanosti Pravna fakulteta Maribor UDK: 351:65(497.4) 1 Uvod Javni zavodi so osebe javnega prava. Zanje velja, da njihov status in poslovanje ne ureja poseben krovni zakon, kot to velja za javne sklade 2, javne agencije 3, gospodarske družbe 4, ustanove 5, društva 6 in druge pravne osebe. Njihov status je urejen z Zakonom o zavodih 7 (v nadaljevanju: ZZ) in področnimi zakoni zdravstva, šolstva, kulture idr. ZZ ureja predvsem status zavodov in le nekaj določb se izrecno nanaša na status in poslovanje javnih zavodov; poleg tega je bil sprejet že leta in kljub dvema novelama ni sledil spremembam, ki so po spremembah družbenoekonomskih odnosov nastale na področju opravljanja dejavnosti negospodarskih javnih služb in na področju javnega financiranja. Pomanjkljiva ureditev statusa, financiranja in drugih segmentov poslovanja vpliva na pravilnost in smotrnost poslovanja javnih zavodov, ki jih je ugotovilo računsko sodišče v svojih revizijskih poročilih in opozorilo na nekatera odprta vprašanja, ki se nanašajo na status in poslovanje javnih zavodov. 2 Status javnih zavodov Javni zavodi so ena od vrst zavodov. Opravljajo negospodarske dejavnosti, ki so primeroma navedene v 1. členu ZZ (dejavnosti vzgoje in izobraževanja, znanosti, kulture, športa, zdravstva idr.). Cilj opravljanja teh dejavnosti ne sme biti pridobivanje dobička. Javne zavode ustanovijo republika, občina ali mesto in druge javnopravne osebe na podlagi zakonskega pooblastila z namenom, da zadovoljujejo javne interese na posameznih področjih negospodarskih dejavnosti. Pomembni javni zavodi, ki so ustanovljeni s posebnim zakonom, so Zavod za pokojninsko in invalidsko zavarovanje 9, Zavod za zdravstveno zavarovanje 10, Zavod RS za zaposlovanje Docentka, Pravna fakulteta Univerze v Mariboru. 2 Zakon o javnih skladih, ZJS, Uradni list RS, št. 22/00. 3 Zakon o javnih agencijah, ZJA, Uradni list RS, št. 52/02. 4 Zakon o gospodarskih družbah, ZGD, Uradni list RS, št. 30/93, 29/94, 82/94, 20/98, 32/98, 37/98, 84/98, 6/99, 45/01, popravek 59/01, 93/02-odločba US. 5 Zakon o ustanovah, ZU, Uradni list RS, št. 60/95. 6 Zakon o društvih, ZDru, Uradni list RS, št. 60/95, 49/98-odločba US, 89/99. 7 Zakon o zavodih, ZZ, Uradni list RS, št. 12/91, 8/96. 8 Zakon o zavodih je bil sicer dvakrat noveliran, vendar se novele niso nanašale na status javnega zavoda. 9 Zakon o pokojninskem in invalidskem zavarovanju, Uradni list RS, št. 26/03 - uradno prečiščeno besedilo. 10 Zakon o zdravstvenem varstvu in zdravstvenem zavarovanju, Uradni list RS, št. 9/92, 13/93, 9/96, 29/98, 6/99, 99/01, 60/

2 Organ upravljanja je svet zavoda ali drug kolegijski organ, ki sprejema finančni načrt in program dela javnega zavoda ter njihovo izvrševanje in splošne akte; statut pa sprejme v soglasju z ustanoviteljem ter opravlja druge naloge. Poslovodni organ zavoda je direktor ali drug individualni organ (npr. ravnatelj). Poleg poslovodne funkcije opravlja tudi funkcijo vodenja strokovnega dela, če funkciji nista ločeni. Imenuje ga ustanovitelj ali svet zavoda v soglasju z ustanoviteljem, če je tako določeno v zakonu ali aktu o ustanovitvi. Imenovan je lahko na podlagi javnega razpisa za čas štirih let, če ni v zakonu ali aktu o ustanovitvi drugače določeno. Postopek imenovanja in razrešitve je podrobno določen v ZZ. Za strokovno delo zavoda skrbi strokovni svet. Javni zavodi se lahko financirajo iz javnih in zasebnih sredstev. 12 Financiranja javnih zavodov ne določa ZZ, vendar praviloma zakoni oz. odloki povzemajo določila, ki veljajo za financiranje zavodov po ZZ. V skladu z 48. členom ZZ zavod pridobiva sredstva za svoje delo: od ustanovitelja, s plačili za storitve, s prodajo blaga in storitev na trgu ter iz drugih virov v skladu z zakonom in aktom o ustanovitvi. 13 ZZ podrobneje ne določa oz. razčlenjuje omenjene posamezne vire financiranja. Sredstva ustanovitelja so vsaj v začetku osnova za poslovanje zavoda, vendar ni nujno, da po ustanovitvi ustanovitelj financira 14 izvajanje dejavnosti. Plačila za storitve javni zavod pridobi za opravljanje javne službe od financerja za financiranje programa, lahko pa tudi od uporabnika javnih storitev. Lahko gre za sofinanciranje istega programa, na primer podiplomski študij, ki ga lahko financira Ministrstvo za šolstvo in koristnik. Tovrstno financiranje poteka z javnimi razpisi po Pravilniku o postopkih za izvrševanje proračuna. 11 Zakon o zaposlovanju in zavarovanju za primer brezposelnosti, Uradni list RS, št. 5/91, popr. 17/91, 12/92, 71/93, popr. 2/94, 38/94, 69/98,67/ Kaj so javna in kaj zasebna sredstva, niti ZJF niti drugi predpisi ne določajo. Vsekakor lahko štejemo za javna sredstva proračunska sredstva in prispevke, ki se zbirajo na prisilen način (z zakonom). 13 Financiranje zavodov je določeno v njihovih aktih o ustanovitvi in je odvisno (tudi) od njihovih dejavnosti. Na primer v sklepu o ustanovitvi javnega vzgojno-izobraževalnega zavoda Srednja trgovska šola Ljubljana z dne so v točki XXI določeni viri financiranja dejavnosti šole; to so poleg proračunskih sredstev in prispevkov dijakov tudi prodaja proizvodov in storitev iz dejavnosti, ki jih šola lahko opravlja, darila oziroma volila ter drugi viri. 14 Na primer zdravstvene zavode ustanavlja država ali občina, praviloma pa se financirajo iz zdravstvene blagajne; osnovne šole pa ustanavlja občina, skoraj v celoti pa jih financira država. 136

3 Javni zavod, ki se financira iz državnega ali občinskih proračunov zaradi opravljanja javne službe sklene pogodbo, na podlagi katere jim pristojni neposredni proračunski uporabnik nakazuje sredstva za izvajanje javne službe praviloma po dvanajstinah. Gre za sredstva za plače in druge stroške dela, prispevke delodajalca, stroške materiala in storitev. Npr. Republika Slovenija Ministrstvo za šolstvo, znanost in šport financira javne zavode (osnovne, srednje in višje šole ter univerze in visokošolske zavode za izvajanje izobraževanja). Javni zavodi s področja zdravstva pa se financirajo iz sredstev obveznega in dodatnega zdravstvenega zavarovanja (prispevkov). Sredstva od prodaje blaga in storitev na trgu javni zavod pridobi bodisi z opravljanjem negospodarskih dejavnosti, zaradi katerih je bil ustanovljen, lahko pa tudi z opravljanjem gospodarskih dejavnosti. Vendar nastopanje na trgu mora biti njegova "stranska" dejavnost, ker namen ustanovitve javnega zavoda ni pridobivanje presežka (dobička), ampak uresničevanje javnega interesa. Ko nastopa na trgu pa mora to dejavnost izvajati tako, da ne posluje z izgubo, ker bi se ta sicer morala pokrivati iz javnih sredstev. Po 49. členu ZZ pa tudi ustanovitelj (poleg javnega zavoda) odgovarja za obveznosti javnega zavoda, če ni drugače določeno. Kot dober gospodar si mora javni zavod prizadevati, da ustvari presežek. Pri izvajanju tržne dejavnosti pa mora poslovati po pogojih kot gospodarska družba. Druga sredstva javnega zavoda, pridobljena za opravljanje njegove dejavnosti, so lahko donacije, volila in podobno. Zakoni o posameznih dejavnostih natančneje določajo vire financiranja. 15 Pri financiranju javnih zavodov nastaja več odprtih vprašanj. Pomembno od njih je, kaj so javna in kaj zasebna sredstva javnega zavoda oz. kaj zajemajo plačila za storitve in kaj prodaja blaga in storitev na trgu. Vprašanje je povezano z opravljanjem javne službe. Kakšna je smiselnost ustanovitve javnega zavoda, če pretežno pridobiva sredstva na trgu in zakaj je sploh pomembno razmejevanje na javno in zasebno. Noben predpis ne definira, kaj so javna in zasebna sredstva. Lahko bi jih presojali preko statusa pravne osebe. Ko pridobi sredstva javni zavod ne glede na vir financiranja, ta sredstva postanejo last javnega zavoda kot osebe javnega prava. Z njimi mora javni zavod poslovati po pravilih, ki veljajo za poslovanje oseb javnega prava. Sredstva javnega zavoda zato sodijo v sredstva javnih financ ne glede na to, od koga in kako jih javni zavodi pridobijo, ali iz sredstev ustanovitelja, s plačili za storitve, s prodajo blaga in storitev na trgu ali iz drugih virov. 15 Tako na primer ZOFVI v 68. členu določa, da se vzgoja in izobraževanje financirata iz javnih sredstev, sredstev ustanovitelja, prispevkov gospodarskih združenj in zbornic, neposrednih prispevkov izvajalcev za izvajanje praktičnega pouka, prispevkov učencev, vajencev, dijakov, študentov višjih šol in odraslih, šolnin zasebnim šolam, plačil staršev za storitve v predšolski vzgoji, sredstev od prodaje storitev in izdelkov, donacij, prispevkov sponzorjev in iz drugih virov. Isti člen prepoveduje financiranje šol, ki izvajajo javne programe za pridobitev javno veljavne izobrazbe, ter financiranje javnih in zasebnih vrtcev iz sredstev političnih strank. 137

4 Javni zavodi morajo po 9. členu Zakona o računovodstvu 16 (v nadaljevanju: ZR) ločeno spremljati poslovanje in izkazujejo izid poslovanja s sredstvi javnih financ in drugimi sredstvi za opravljanje javne službe (dejavnosti javne službe) in s sredstvi, pridobljenimi s prodajo blaga in storitev na trgu (tržne dejavnosti). Zato so zavodi oz. javni zavodi dolžni ločeno izkazovati: 1. sredstva, pridobljena iz opravljanja javne službe, ki se financira iz javnih financ; 2. druga sredstva za opravljanje javne službe, pridobljena s plačili za storitve, ter 3. sredstva, pridobljena s prodajo blaga in storitev na trgu. 17 Gre le za ločeno spremljanje in izkazovanje sredstev, katerega namen je omogočiti preverjanje namembnosti, gospodarnosti in učinkovitosti porabe javnih sredstev. Ločeno izkazovanje sredstev po virih omogoča pregled nad zakonitostjo in smotrnostjo porabe sredstev ter pridobivanjem sredstev za opravljanje posameznih dejavnosti. Javni zavodi so prvenstveno dolžni izvajati programe javne službe, za kar so bili ustanovljeni. Z ločenim izkazovanjem sredstev se zagotovi, da se sredstva, ki so namenjena za financiranje javne službe (programov), ne porabljajo za druge namene, za izvajanje tržne dejavnosti. Za javne zavode pa ne velja SRS 36. Ta standard velja za nepridobitne organizacije pravne osebe zasebnega prava. Zato velja za zasebne zavode. Ti so po SRS dolžni izkazovati stroške za vsako dejavnost javnih služb posebej, in sicer: 1. neposredne spremenljive stroške, 2. posredne spremenljive stroške in 3. stalne stroške za dejavnosti posameznih javnih služb. Razmejevanje stroškov, ki nastajajo pri opravljanju posameznih vrst dejavnosti, je pomembno, ker se morajo pri kalkuliranju cen proizvodov in storitev javnih zavodov upoštevati vsi stroški, ki nastanejo javnemu zavodu pri opravljanju tržne dejavnosti, ne pa da se ti prenašajo na stroške poslovanja javne službe. Pravilna razmejitev stroškov po dejavnostih vpliva na enak položaj javnega zavoda do ostalih gospodarskih subjektov, ki nastopajo na trgu. 18 Napačna (manjša) izkazovanja stroškov, ki nastanejo pri opravljanju tržne dejavnosti, lahko zagotavljajo boljši položaj javnega zavoda in nelojalno konkurenco na trgu z gospodarskimi subjekti. Za javne zavode veljajo predpisi o konkurenci, davčni predpisi in drugi. 19 Zato je javni zavod za opravljanje tržne dejavnosti tudi davčni 16 Zakon o računovodstvu, ZR, Uradni list RS, št. 23/ SRS določa: "Organizacija izkazuje prihodke od opravljanja dejavnosti javnih služb po vrstah in namenih, in sicer posebej prihodke iz proračunskih sredstev in posebej druge. Prav tako posebej izkazuje prihodke, prejete za določen namen.poslovne prihodke razčlenjuje po dejavnostih posameznih javnih služb in lastni dejavnosti." SRS 36 velja za pravne osebe zasebnega prava nepridobitne organizacije. 18 Evropsko sodišče je odločilo, da mora biti poseg v svobodo gospodarskega delovanja in konkurenco nujen in v sorazmerju z obveznostmi javne službe (primer C-393/92, Alrnelo 1994, ECR I-1477). 19 Tudi SRS določa, da je čisti presežek prihodkov tisti, ki je zmanjšan za obračunani davek od dobička; namenjen je za opravljanje dejavnosti organizacije, za pokrivanje presežka odhodkov in za druge namene v skladu s predpisi in ustanovitvenim aktom. 138

5 zavezanec za plačilo davka od dobička pravnih oseb. 20 Menim, da je taka obdavčitev upravičena, ker gre za obdavčitev tistega dela presežkov, ki se ustvarjajo z dejavnostjo, s katero zavod nastopa na trgu, pri tem pa mora imeti enak položaj kot ostali subjekti, ki nastopajo na trgu. Ustvarjanje in porabljanje presežka javnega zavoda Javni zavod lahko pri poslovanju ustvari presežek prihodkov nad odhodki, a ga ne sme razporejati po svoji presoji, ampak ga lahko uporabi le za opravljanje in razvoj dejavnosti, če ni z aktom o ustanovitvi določeno drugače (drugi odstavek 48. člena ZZ). 21 ZR v 19. členu določa, da lahko javni zavod presežek razporedi le v skladu z zakonom in odločitvijo ustanovitelja pravne osebe. Torej je zavod oz. javni zavod ne glede na vir pridobivanja prihodkov omejen pri porabi presežka, ker ga mora uporabiti za upravljanje in razvoj dejavnosti, vendar pa ni prepovedano, da se presežek ne bi lahko uporabljal tudi za druge namene, če ustanovitelj to dovoli z aktom o ustanovitvi. Presežki bi se morali porabljati za razvoj negospodarskih dejavnosti, razširitev negospodarskih dejavnosti, izboljšanje kakovosti storitev ali pa bi se morala zmanjšati poraba javnih sredstev. V zvezi z ustvarjanjem in porabo presežka javnega zavoda v praksi obstaja več vprašanj. Javni zavodi nepravilno ločujejo sredstva, ustvarjena na trgu od proračunskih sredstev, ki jih dobijo. Mnogokrat s sredstvi, ki jih ustvarijo na trgu, nepravilno prosto razpolagajo in jih delijo tudi za plače zaposlenim, ne da bi pri tem upoštevali omejitve po Zakonu o razmerjih plač v javnih zavodih, državnih organih in v organih lokalnih skupnosti 22 (v nadaljevanju: ZRPJZ). Poleg tega javni zavodi izvajajo tudi investicije, ki jih financirajo iz presežkov, čeprav te niso namenjene opravljanju javnih služb in čeprav za to nimajo soglasja ustanovitelja. Senat računskega sodišča je na podlagi 21. člena Zakona o računskem sodišču 23 (v nadaljevanju: ZRacS-1) in 45. člena Poslovnika Računskega sodišča Republike Slovenije sprejel mnenje o javnofinančnem vprašanju v zvezi z razporejanjem in uporabi presežkov prihodkov nad odhodki zavoda št / z dne Mnenja je, da so zavodi dolžni spoštovati 18. člen ZR in 48. člen ZZ pri odločanju o razporejanju in uporabi presežkov prihodkov nad odhodki, kar pomeni, da lahko zavod presežek razporedi le v skladu z zakonom in odločitvijo ustanovitelja ter ga uporabi le za upravljanje in razvoj dejavnosti. Presežek prihodkov nad odhodki pa je možno v celoti ali delno uporabiti za druge namene, če je tako določeno v aktu o ustanovitvi zavoda in je v skladu z zakonom. 20 Zakon o davku od dobička pravnih oseb, ZDDPO, peta alineja 6. člena. 21 Na primer natančno določeni nameni, za katere se lahko porabi presežek, določa ZOFVI. Po njem se presežek lahko porabi za plačilo materialnih stroškov, investicijsko vzdrževanje in investicije ter po predhodnem soglasju ustanovitelja tudi za plače. Merila za delitev presežka prihodkov nad odhodki v javnih šolah določi minister, v zasebnih šolah pa ustanovitelj šole (80. člen ZOFVI). Običajno akti o ustanovitvi povzemajo zakonske norme porabe presežkov in potem sveti zavodov v soglasju z ustanovitelji odločajo o njihovi porabi. 22 Zakon o razmerjih plač v javnih zavodih, državnih organih in v organih lokalnih skupnosti, ZRPJZ, Uradni list RS, št. 18/94, 36/96 in 89/99-odločba US 23 Zakon o računskem sodišču, ZRacS-1, Uradni list RS, št. 11/

6 Presežek je možno tudi prenesti iz sredstev zavoda, če tako odločita organ zavoda in ustanovitelj. Ta prenos je možen na dva načina, in sicer v proračun ustanovitelja ali drugi osebi javnega prava in se morajo uporabiti le za namene, za katere so bile dodeljena po 43. členu Zakona o javnih financah. 24 Računsko sodišče je presodilo, da poraba presežkov javnega zavoda za namene, kot so pokroviteljstvo zaključnega plesa šole, pomoč društvu, Rdečemu križu in odboru za obnovo vaške kapelice, ni v skladu z 48. členom ZZ, ki določa, da se presežek lahko uporablja le za izvajanje in razvoj zavoda. 25 Vprašanje je, kaj zajema "opravljanje in razvoj dejavnosti", ali to vključuje tudi plače za zaposlene oziroma ali veljajo omejitve izplačevanja plač za delovno uspešnost tudi za sredstva, pridobljena na trgu. Sredstva zavoda oziroma javnega zavoda je treba obravnavati kot celoto, kot sredstva pravne osebe, 26 ne glede na ločeno izkazovanje virov financiranja. Opravljanje in razvoj dejavnosti se prav tako nanašata na celotno poslovanje zavoda oziroma javnega zavoda, torej na vse dejavnosti ali stanja, ki vplivajo na njihove prihodke oziroma odhodke. Zato je treba upoštevati tudi delo zaposlenih oziroma strošek dela. To pomeni, da se presežki zavoda oziroma javnega zavoda lahko namenjajo tudi za izplačila plač in drugih prejemkov zaposlenih. Pri tem pa je treba upoštevati prisilne predpise in kolektivne pogodbe, ki veljajo za plače in druge prejemke. Če gre za javni zavod, velja glede plač in drugih prejemkov zaposlenih ZRPJZ. Ta v 18. členu določa, da lahko tisti javni zavodi, ki pridobivajo del sredstev s prodajo blaga ali storitev na trgu ali na podlagi javnih razpisov, v soglasju z ustanoviteljem povečajo zakonsko dovoljene 3 % sredstev za plače za plačilo delovne uspešnosti. Pri tem se ne štejejo sredstva, pridobljena s prodajo storitev, ki se financirajo ali sofinancirajo iz javnih sredstev in sodijo v javne službe (izjema so le sredstva, pridobljena s prodajo vstopnic v kulturnih zavodih). Za sredstva, pridobljena na podlagi javnih razpisov, pa se štejejo tista, ki jih pridobijo raziskovalni ali visokošolski zavodi za izvajanje projektov, ki presegajo določen obseg njihove dejavnosti. ZRPJZ je torej opravljanje tržne dejavnosti upošteval pri priznavanju povečane delovne uspešnosti zaposlenih, vendar le, če zavod pridobi ustanoviteljevo soglasje za plačilo delovne uspešnosti nad zakonsko določeno mejo (18. člen ZRPJZ). Z odlokom o enotnih izhodiščih za pridobitev soglasja za plačilo povečane delovne uspešnosti v javnih zavodih pa je vlada določila enotna merila, po katerih se ugotavljajo odhodki javnega zavoda za opravljanje pridobitne dejavnosti, in pogoje za pridobitev soglasij za plačilo povečane delovne uspešnosti v javnih zavodih. S tem odlokom je vlada pooblastila resorna ministrstva za izdajo soglasij za plačilo povečane delovne uspešnosti do 10 % sredstev za povečano delovno uspešnost, nad to mejo pa lahko izda soglasje le vlada. 24 Mnenje senata računskega sodišča št / z dne Revizijsko poročilo računskega sodišča o revizijskih izkazih in pravilnosti poslovanja v letih 1999, 2000 in 2001 v Domu Lukavci, št / z dne Enako stališče je zavzelo ustavno sodišče v zadevi št. U-I-272/97 z dne

7 Ustavno sodišče je delno razveljavilo 17. člen ZRPJZ, 27 ki je omejeval izplačila za povečano delovno uspešnost posameznemu delavcu, kolikor se nanaša na javne zavode, ki opravljajo gospodarsko dejavnost. S 1. julijem 2004 bo začel veljati Zakon o sistemu plač v javnem sektorju 28 (v nadaljevanju: ZSPJS), ki bo na novo urejal plačni sistem v javnem sektorju. V skladu s tretjim odstavkom 21. člena tega zakona uporabniki proračuna, ki pridobivajo del sredstev s prodajo blaga in storitev na trgu, lahko v soglasju z ustanoviteljem del sredstev, pridobljenih na trgu, uporabijo za plačilo povečane delovne uspešnosti ali za plačilo povečanega obsega dela. Tako lahko povečajo skupen obseg sredstev za plačilo delovne uspešnosti nad 5 % letnih sredstev za osnovne plače. Iz tega naslova bo javni uslužbenec lahko dobil eno dodatno osnovno mesečno plačo v višini njegove zadnje osnovne plače. Vlada bo z uredbo določila prihodke, ki se štejejo kot sredstva, pridobljena na trgu, in merila za delitev teh sredstev. Poleg tega je v četrtem odstavku 21. člena ZSPJS določena možnost, da uporabniki proračuna, ki po programu racionalizacije dosežejo prihranke pri obsegu sredstev za plače, lahko privarčevana sredstva uporabijo za plačilo delovne uspešnosti v naslednjem proračunskem obdobju. Sredstva iz prodaje blaga in storitev na trgu pa se po 6. členu ZSPJS lahko uporabijo tudi za prostovoljno pokojninsko zavarovanje. V reformi javnih zavodov se bo potrebno opredeliti, ali javni zavodi lahko opravljajo tržne dejavnosti s pogojem, da v celoti izvajajo programe javne službe in da ustanovitelji s tem soglašajo in tako zmanjšujejo potrebe po javnem financiranju ali pa, da javne službe opravljajo zasebno pravne osebe na podlagi koncesije. Potrebno bo torej razmejiti med zasebnim in javnim, kaj privatizirati. Ali pri tem upoštevati pretežnost opravljanja dejavnosti javne službe ali/in druge kriterije. 3 Ugotovitve Računskega sodišča RS pri preverjanju javnih zavodov Javni zavodi so uporabniki javnih sredstev 29 (v nadaljevanju: UJS), zato računsko sodišče v celoti preverja poslovanje javnih zavodov in s tem porabo sredstev, ki jih javni zavodi pridobivajo ne glede na vir, uzakonjen v 48. členu ZZ, torej iz sredstev ustanovitelja, s plačili za storitve, s prodajo blaga in storitev na trgu ali iz drugih virov. 27 Odločba ustavnega sodišča št. U-I-134/96 z dne Zakon o sistemu plač v javnem sektorju, ZSPJS, Uradni list RS, št. 56/02 in 72/ Uporabnik javnih sredstev je po petem odstavku 20. člena ZRacS-1: 1. pravna oseba javnega prava ali njena enota; 2. pravna oseba zasebnega prava, če zanjo velja vsaj eno od naslednjega: - da je prejela pomoč iz proračuna Evropske unije, državnega proračuna ali proračuna lokalne skupnosti; - da izvaja javno službo ali zagotavlja javne dobrine na podlagi koncesije; - da je gospodarska družba, banka ali zavarovalnica, v kateri imata država in lokalna skupnost večinski delež; 3. fizična oseba, če zanjo velja vsaj eno od naslednjega: - da je prejela pomoč iz proračuna Evropske unije, državnega proračuna ali proračuna lokalne skupnosti; - da izvaja javno službo ali zagotavlja javne dobrine na podlagi koncesije. 141

8 Ta pristojnost računskega sodišča je določena v 20. členu ZRacS-1. Viri financiranja UJS niso pomembni za presojo revizijske pristojnosti računskega sodišča. Smiselnost revidiranja pravilnosti ali smotrnosti celotnega poslovanja javnih zavodov je v tem, da revizor lahko preveri izkazovanje izida poslovanja s sredstvi javnih financ in drugimi sredstvi za opravljanje javne službe in s sredstvi, pridobljenimi s prodajo blaga in storitev na trgu, da ne prihaja do prelivanja javnih sredstev za opravljanje tržne dejavnosti. Računsko sodišče preverja pravilnost in smotrnost (gospodarnost, učinkovitost in uspešnost) poslovanja javnih zavodov, kakor tudi akte o preteklem in tudi akte o načrtovanem poslovanju UJS. 30 Pri preverjanju računovodskih izkazov kot ene od vrst aktov računsko sodišče ugotavlja napake v izkazovanju. Javni zavodi so posredni proračunski uporabniki, zato zanje velja enotni kontni načrt in morajo voditi poslovne knjige po ZR (določeni proračunski uporabniki). Poleg tega so dolžni upoštevati Zakon o javnih financah 31 (v nadaljevanju: ZJF) in druge predpise, ki veljajo za proračunske uporabnike. Po ZR so dolžni sestavljati letno poročilo, ki je sestavljeno iz: bilance stanja izkaza prihodkov in odhodkov po načelu denarnega toka (plačane realizacije) pojasnil k izkazom in poslovno poročilo. Če računsko sodišče ugotovi nepravilno izkazovanje prihodkov in odhodkov, gre za napako v izkazovanju. V tem primeru naloži javnemu zavodu, da napako odpravi že med revizijskim postopkom in ne šele v porevizijskem postopku. Napake v izkazovanju Po mnenju računskega sodišča v revidiranih računovodskih izkazih omenjenih javnih zavodov v opombi št. 28 ni bilo pomembnih napačnih navedb. Praviloma so javni zavodi v vseh pomembnih pogledih podajali resnično in popolno sliko stanja sredstev in obveznosti do virov sredstev (bilanco stanja) ter prihodkov in odhodkov (izkaz prihodkov in odhodkov, izkaz računa finančnih terjatev in naložb ter izkaz računa financiranja), ker so bili sestavljeni v skladu z veljavnimi predpisi in slovenskimi računovodskimi standardi. Napake v izkazovanju so bile ugotovljene zaradi: 30 V letu 2003 je računsko sodišče izdalo naslednja revizijska poročila o poslovanju javnih zavodov: - Zavoda za pokojninsko in invalidsko zavarovanje Slovenije, - Osnovne šole Sv. Jurij ob Ščavnici, - Doma Lukavci, - Doma upokojencev Danice Vogrinec Maribor, - Osnovne šole Franceta Prešerna Kranj, - Doma starejših občanov Kočevje, - Zavoda za zdravstveno zavarovanje Slovenije, - Osnovne šole Janka Padežnika Maribor, - Inštituta za varovanje zdravja Republike Slovenije, - Zdravstvenega doma Izola, - Doma starejših občanov Kočevje. 31 Zakon o javnih financah, ZJF, Uradni list RS, št. 79/99, 124/00, 79/01, 30/

9 napačnega obračuna revalorizacije zaradi upoštevanja napačne stopnje rasti cen življenjskih potrebščin 8,8 % namesto pravilno 7 %. Zato je bila vrednost sredstev previsoko izkazana; pri izkazanih zneskih obveznosti za sredstva, prejeta v upravljanje, je bila previsoko izkazana obveznost; previsoko izkazano amortizacijo računalniške opreme; v enem primeru revizorji zaradi pomanjkljive dokumentacije niso mogli potrditi točnosti računovodskih izkazov; vpisi v poslovne knjige niso bili časovno zaporedni, popolni, pravilni in ažurni. Senat računskega sodišča je v zvezi z izkazovanjem, ki se je nanašalo na financiranje investicij občine, sprejel mnenje, da sta možna dva načina financiranja, na način investicijskih odhodkov in na način investicijskih transferov. Po prvem načinu je občina investitor, investicijo vodi pri sebi; po končanju investicije pa jo da v upravljanje javnopravni osebi, ki mora v svojih knjigovodskih evidencah vzpostaviti obveznost do občine v višini sredstev, prejetih v upravljanje. V primeru dodelitve transferov pa je javnopravna oseba investitor objekta in prav tako do države ali občine vzpostavi obveznost v višini sredstev, prejetih v upravljanje. 32 Nekatere nepravilnosti pri poslovanju javnih zavodov: v več primerih osnovne šole niso ločeno spremljale poslovanja in so prikazovale izid poslovanja s sredstvi javnih financ in drugih sredstev za opravljanje javne službe ter spremljanja poslovanja s sredstvi, pridobljenimi od prodaje blaga in storitev na trgu, kot to določa 9. člen ZR; Dom upokojencev je zbiral in hranil sredstva pokojnin od oskrbovancev na svojem računu, kljub temu da ni bil registriran za opravljanje dejavnosti denarnega posredništva in pisnih pooblastil oskrbovancev; javni zavod (inštitut) je zaračunaval Zavodu za zdravstveno zavarovanje Slovenije višje cene za posamezna cepiva, kot jih je v skladu s Pravilnikom o oblikovanju cen zdravil na debelo kot veljavne potrdil Urad za zdravila Republike Slovenije; Računsko sodišče je v zvezi s sklepanjem pogodb s prejemniki tekočih transferov (javni zavodi s področja šolstva, športa, socialnega dela, kulture ) odločilo, da se mora za vsako proračunsko leto skleniti pogodba o financiranju. Zakon sicer sklenitve pogodbe ne predpisuje, gre pa za vprašanja, ki jih je zaradi jasne opredelitve obveznosti in pravic prejemnika in dajalca transfera mogoče urediti le s pogodbo, ob smiselni uporabi določil 50. člena ZJF Mnenje senata računskega sodišča št / z dne V skladu s Poslovnikom Računskega sodišča Republike Slovenije (Uradni list RS, št. 91/01) so revizorji dolžni upoštevati mnenje senata pri izvajanju revizije. 33 Vir: Revizijsko poročilo o poslovanju Mestne občine Ptuj za leto 2001, št / z dne , Revizijsko poročilo o poslovanju Mestne občine Kranj, št / z dne

10 Poslovanje v nasprotju z Zakonom o javnih naročilih: javno naročilo je bilo oddano, ne da bi se izvedel javni razpis; javno naročilo ni bilo oddano v skladu z avtonomnim aktom o naročanju malih vrednosti (pridobitev vsaj dveh pravilnih ponudb); javni zavod pri izbiri ponudnika ni upošteval meril; javni zavod je izbral ponudnika, ki je edini predložil popolno ponudbo, in ni ponovil razpisa, kot je to določal 41. člen ZJN-1. Nepravilno izplačevanje plač in drugih prejemov zaposlenim: izplačilo nadomestila za pripravljenost na domu je bilo izplačano direktorju, strokovnemu vodji in računovodkinji, ki po avtonomnih aktih niso bili upravičeni do tega prejemka; zaposlenim je bila izplačana razlika v ceni regresa za prehrano med delom, kar je v nasprotju z razlago Kolektivne pogodbe za dejavnost zdravstva in socialnega varstva (v nadaljevanju: KPDZSV), ki jo je sprejel Odbor za razlago omenjene kolektivne pogodbe; dom starejših občanov je izplačal povečano delovno uspešnost, ne da bi imel soglasje pristojnega ministrstva, zato je ravnal v nasprotju z 18. členom ZRPJZ; dom starejših občanov je izplačeval dodatke za nadurno delo v nasprotju s KPDZSV, ker je dodatek izračunal na plačo (osnovno plačo, povečano za dodatke in del plače za delovno uspešnost) in ne na osnovno plačo; nepravilno obračunavanje in izplačevanje nadomestil za čas odsotnosti z dela. Nepravilno je bila določena osnova za izračun urne postavke nadomestila kot tudi število ur; dodatek za nedeljsko delo je javni zavod (zdravstveni dom) obračunaval v višjem odstotku, kot določa KPDZSV; dodatek za vodenje je zdravstveni dom povečal za dodatek za delovno dobo, kar je v nasprotju s KPDZSV; nepravilno obračunavanje in evidentiranje dežurstev; nepravilno določeni količnik delovnega mesta; nepravilno (previsoko in prenizko) določen dodatek za delovno dobo; nepravilno obračunan in določen dodatek za zdravstveno nego in izplačilo dodatkov, ki se izključujejo; izplačilo dodatka za vodenje, čeprav iz delovnega mesta ne izhajajo naloge vodenja; izplačilo večjega števila nadur, kot določa 50. člen Zakona o delovnih razmerjih omejitve števila opravljenih nadur; izplačilo potnih stroškov za službena potovanja, za katera ne obstajajo dokazi, da so bila dejansko opravljena; inštitut je neupravičeno izplačal trimesečno nadomestilo plače bivši direktorici zaradi prenehanja mandata. 144

11 4 Smotrnost poslovanja javnih zavodov Poleg pravilnosti poslovanja računsko sodišče preverja tudi, ali javni zavodi ravnajo s sredstvi varčno, učinkovito in uspešno. V letu 2002 je izvedlo štiri revizije smotrnosti poslovanja, in sicer tri na srednjih šolah in na Kliničnem centru v Ljubljani. Na srednjih šolah 34 so revizorji preverjali smotrnost poslovanja izvajanja javne službe in tržne dejavnosti. Računsko sodišče je v svojih revizijskih poročilih izrazilo pozitiven odnos do izvajanja tržnih dejavnosti ob predpostavki, da šoli v celoti izvajajo javno službo rednega vzgojno-izobraževalnega programa. Na podlagi določanja cen storitev oz. proizvodov na trgu je preverjalo pokrivanje stroškov tržne dejavnosti. Viri prihodkov iz tržne dejavnosti lahko prispevajo k izboljšanju materialnega poslovanja šol, ker se sredstva lahko uporabijo za nabavo opreme za izvajanje rednega vzgojno-izobraževalnega programa, za kar niso potrebna proračunska sredstva. Določitev stroškov z upoštevanjem SRS 16 Stroški po vrstah, mestih in nosilcih morajo biti pravilno razmejeni med obema vrstama dejavnosti. Na Kliničnem centru so revizorji preverjali učinkovitost porabe sredstev za nabavo opreme in storitev v letih 2000 in Računsko sodišče je bilo mnenja, da bi Klinični center lahko izboljšal učinkovitost nabave opreme in storitve, nadalje, da nima izdelane strategije na področju javnega naročanja, nabave so potekale razpršeno, merila za ocenjevanje ponudnikov niso bila natančno določena, postopki izbire niso bili izvedeni pravočasno in ustrezno dokumentirani, prav tako pa ni bilo zagotovljeno učinkovito spremljanje pogodb. 5 Porevizijski postopek Računsko sodišče je od pet revidiranih javnih zavodov v letu 2003 zahtevalo predložitev odzivnega poročila. Odzivno poročilo je javna listina, s katero mora odgovorna oseba bivšega revidiranca na zahtevo računskega sodišča poročati, kako je odpravila nepravilnosti oz. nesmotrnosti v svojem poslovanju. Računsko sodišče oceni verodostojnost odzivnega poročila, to je resničnost navedb o popravljalnih ukrepih in zadovoljivost popravljalnih ukrepov, to je, ali so sprejeti popravljalni ukrepi zadostni za dobro poslovanje. Če računsko sodišče dvomi v resničnost navedb o popravljalnih ukrepih, lahko na podlagi četrtega odstavka 29. člena ZRacS-1 opravi revizijo odzivnega poročila in izda revizijsko poročilo o verodostojnosti odzivnega poročila. V letu 2003 je pri javnih zavodih računsko sodišče uvedlo revizijo verodostojnosti odzivnega poročila v dveh primerih, v Zdravstvenem domu Izola zaradi dvoma o resničnosti navedb glede obračunavanja in 34 Revizijsko poročilo o pravilnosti in smotrnosti poslovanja za leto 2000 na Srednji šoli za oblikovanje in fotografijo v Ljubljani /01-28 z dne ; Revizijsko poročilo o pravilnosti in smotrnosti poslovanja za leto 2000 na Kmetijski in gospodinjski šoli Šentjur, št /01-17 z dne ; ter Revizijsko poročilo o pravilnosti in smotrnosti poslovanja za leto 2000 Srednje šole za gostinstvo in turizem Celje, št /01-16 z dne Revizijsko poročilo o učinkovitosti nabave opreme in storitev v Kliničnem centru Ljubljana, št /01-19 z dne

12 izplačevanja plač in Domu starejših občanov Kočevje zaradi nakazil pokojnin oskrbovancev. Na podlagi revizijskih ugotovitev, ki so temeljile na podlagi revizije odzivnega poročila, je bilo računsko sodišče mnenja, da odzivni poročili, ki sta ga predložila omenjena javna zavoda, nista verodostojni listini. V skladu z ZRacS-1 je zato predsednik računskega sodišča moral vložiti ovadbo pristojnemu državnemu tožilcu zaradi suma storitve kaznivega dejanja. Po oceni verodostojnosti odzivnega poročila računsko sodišče še oceni zadovoljivost popravljalnih ukrepov in o tem poroča v porevizijskem poročilu. Če so ukrepi zadovoljivi, se to ugotovi v porevizijskem poročilu in se s tem tudi zaključi porevizijski postopek. Če pa popravljalni ukrepi niso zadovoljivi, pa mora računsko sodišče oceniti, ali gre za kršitve ali hude kršitve obveznosti dobrega poslovanja. V primeru hude kršitve je predsednik računskega sodišča dolžan o tem obvestiti državni zbor, zahtevati razrešitev odgovorne osebe od pristojnega organa in izdati sporočilo za javnost. V letu 2003 je bila ocenjena huda kršitev obveznosti dobrega poslovanja v Domu starejših občanov Kočevje, zato so sledili omenjeni ukrepi in direktor doma je bil razrešen; o ravnanju doma pa je razpravljala tudi pristojna komisija državnega zbora za nadzor proračuna in drugih javnih financ in sprejela določene sklepe za izboljšanje poslovanja v domu v okviru svoje pristojnosti; predsednik računskega sodišča pa je izdal tudi sporočilo za javnost, ki je bilo objavljeno v časopisih na lokalni in državni ravni. 6 Sklepne ugotovitve De lege ferenda, predvsem z novim ZZ, bo treba jasno razmejiti opravljanje različnih vrst dejavnosti, ki jih izvajajo javni zavodi. Pretežnost opravljanja tržne dejavnosti ali dejavnosti javne službe bo na opredelitev statusa javnega in zasebnega zavoda. Danes obstaja polno "dvoživk", ki hočejo, da se jim sredstva za poslovanje zagotavljajo iz javnih sredstev, obenem pa želijo nastopati na trgu zaradi zagotovitve boljšega položaja, ne da bi imele pregledno razmejene prihodke in stroške, ki nastajajo pri njihovem poslovanju v posameznih vrstah dejavnosti. Država in občine se bodo morale odločiti, koliko bodo prepustile opravljanje negospodarskih dejavnosti zasebnemu sektorju, koliko pa bodo zagotavljale opravljanje javnih služb same in v kakšni pravnoorganizacijski obliki. 146

13 Literatura in viri E. Korpič Horvat: Pravilnost in smotrnost poslovanja javnih zavodov Bohinc, dr. Rado: Osebe javnega prava, Podjetje in delo št. 8/1998/XXIV, Ljubljana 1998 Bohinc, dr. Rado: Delovnopravni in korporacijski položaj direktorjev, Podjetje in delo št. 2/1999/XXV Dobrin, mag. Tanja: Nekatera vprašanja delovnopravnega in socialnovarstvenega statusa poslovodnih oseb, Podjetje in delo, št. 8/1995 Ivanjko, dr. Šime: Tržna in netržna dejavnost javnega zavoda. Zbornik referatov s 3. seminarja o javnih financah in državnem revidiranju Zveze ekonomistov Slovenije, Portorož Kamnar, mag. Helena: Javni zavodi med državo in trgom. Znanstveno in publicistično središče, Ljubljana Kavčič, dr. Slavka: Javna in tržna dejavnost v javnih zavodih: Razmejevanje stroškov in merjenje dosežkov. Zbornik referatov s 3. seminarja o javnih financah in državnem revidiranju Zveze ekonomistov Slovenije, Klampfer, Marta: Delovnopravni status poslovodnih oseb, Pravna praksa Korpič-Horvat, dr. Etelka: Pristojnost računskega sodišča RS, Pravna praksa, Mežnar, dr. Drago: Pogodba o poslovodenju (management contract), GV, Ljubljana, št. 26/1994, Svetovalec Ustava Republike Slovenije, Uradni list RS, št. 33/91 Zakon o davku od dobička pravnih oseb, Uradni list RS, št. 72/93, 20/95, 18/96, 34/96, 82/97, 27/98, 1/00, 50/02, 108/02 in 14/03 Zakon o gospodarskih družbah, Uradni list RS, št. 30/93, 29/94, 82/94, 20/98, 32/98, 37/989, 84/98, 6/99, 54/99, 36/00, 45/01, popr. 59/01, 50/02 in 93/02 Zakon o gospodarskih javnih službah, Uradni list RS, št. 32/93 in 30/98 Zakon o izobraževanju odraslih, Uradni list RS, št. 12/96 Zakon o javnih financah, Uradni list RS, št. 79/99, 124/00, 79/01 in 30/02 Zakon o organizaciji in financiranju vzgoje in izobraževanja, Uradni list RS, št. 12/96, popr. 23/96, in 64/01, 52/03 Zakon o zavodih, Uradni list RS, št. 12/91, 8/96 in 36/00 Zakon o računskem sodišču, Uradni list RS št. 11/01 Zakon o računovodstvu, Uradni list RS, št. 23/99 in 30/02 Zakon o raziskovalni dejavnosti, Uradni list RS, št. 8/91 Zakon o delovnih razmerjih, Uradni list RS, št. 42/02 Zakon o razmerjih plač v javnih zavodih, državnih organih in v organih lokalnih skupnosti, Uradni list RS, št. 18/94, 13/95, 36/96, 86/99, 66/00 in 56/02, Zakon o sistemu plač v javnem sektorju, Uradni list RS, št. 56/02, 72/03 Zakon o socialnem varstvu. Uradni list RS, št. 54/92, popr. 56/92, 42/ in 41/99 Zakon o uresničevanju javnega interesa na področju kulture, Uradni list RS, št. &5/94 Zakon o zdravstvenem varstvu in zdravstvenem zavarovanju, Uradni list RS, št. 9/92, 13/93, 9/96, 29/98, 6/99, 56/99, 99/01, 42/02 in 60/02 Zakon o prisilni poravnavi, stečaju in likvidaciji, Uradni list RS, št. 67/93, 8/96 in 39/97 Zakon o zavarovanju in zaposlovanju za primer brezposelnosti, Uradni list RS, št. 5/91 in 38/94 147

14 Zakon o pokojninskem in invalidskem zavarovanju, Uradni list RS, št. 26/03-uradno prečiščeno besedilo. Zakon o zdravstvenem varstvu in zdravstvenem zavarovanju, Uradni list RS, št. 9/92, 13/93, 9/96, 29/98, 6/99, 99/01 60/02. Zakon o zaposlovanju in zavarovanju za primer brezposelnosti, Uradni list RS, št. 5/91, popr. 17/91, 12/92, 71/93, popr. 2/94, 38/94, 69/98,67/02. Kolektivna pogodba za negospodarske dejavnosti, Uradni list RS, št. 18/91, 34/93 in 3/98. Splošna kolektivna pogodba za gospodarske dejavnosti, Uradni list RS, št. 40/97. Pravilnik o postopkih za izvrševanje proračuna Republike Slovenije, Uradni list RS, št. 66/01, 74/03. Uredba o uvedbi in uporabi standardne klasifikacije dejavnosti, Uradni list RS, št. 2/02 Odlok o enotnih izhodiščih za pridobitev soglasja k povečani delovni uspešnosti v javnih zavodih. Uradni list RS, št. 2/99. Direktiva o obveznosti delodajalca, da delavca obvesti o pogojih, ki se nanašajo na pogodbo o zaposlitvi (Council Directive of 14 October 1991 on an employers obligation to inform employees of the conditionapplicable to the contract or employment relationship, 91/383/EEC OJ No. 206, ). Directive EU 80/723/ECC of 25 June 1980 on the transparency of financial relations between Member States and public undertakings. Directive EU 90/531/EEC of 17 September 1990 on the procurement procedures of entities operating in the water, energy, transport and telecommunications sectors. Kriteriji za individualne pogodbe o zaposlitvi managerjev, Uradni list RS, št. 64/97. Pogodba o minimalni vsebini individualnih pogodb o zaposlitvi poslovodnih delavcev in delavcev s posebnimi pooblastili in odgovornostmi, Uradni list RS, št. 64/97. Sklep o kriterijih za sklepanje pogodb o zaposlitvi direktorjev javnih zavodov, Uradni list RS, št. 33/97. Sklep o kriterijih za sklepanje pogodb o zaposlitvi direktorjev javnih podjetij, agencij in skladov, katerih ustanovitelj je Republika Slovenija, Uradni list RS, št. 33/97. Revizijski standardi INTOSAI, Slovenski inštitut za revizijo, Ljubljana Slovenski računovodski standardi. SRS 36 Računovodske rešitve v nepridobitnih organizacijah pravnih osebah zasebnega prava, Slovenski inštitut za revizijo, Ljubljana 1999, Uradni list RS, št. 107/01. Odločba ustavnega sodišča, št. U-I-272/97 z dne